這篇保險學院學報投稿發表了全面二孩個人所得稅改革研究內容，從經濟學的角度看，養育孩子對女性的就業也會產生一定的影響，例如生育和撫養孩子需要花費女性大量的時間和精力，并需要用工單位提供產假，這些都是居民養育子女的隱形成本。

　　提要：全面二孩政策的實施將對我國經濟社會產生深刻影響。新一輪個人所得稅改革，應考慮與全面二孩政策的協調配合，減輕育兒成本，促進全面二孩政策目標的實現。

　　關鍵詞：保險學院學報投稿,全面二孩,個人所得稅,育兒支出

　　一、引言

　　自二十世紀八十年代我國開始實施獨生子女政策，經過三十多年的時間，該項政策控制人口增長的初始目標已經實現，但同樣造成了老齡化嚴重、人口紅利消退等系列問題，如不解決勢必影響我國經濟社會的健康發展。這一點可從日、韓兩國人口老齡化問題管窺一二。為此，我國2013年放開單獨二孩政策后，又于2016年實施全面二孩政策。“世界各國的人口政策實踐表明，單獨人口政策的作用十分有限，人口政策發揮作用必須與經濟社會發展相適應，必須與本國的國情相適應”。①作為一項基本國策，我國全面二孩政策的落地同樣是個系統工程，“牽涉到地區之間、城鄉之間、貧富之間、男女之間乃至不同年齡群體之間的平等和利益調整”，②需要包括稅收在內的一系列政策的配合。個人所得稅作為直接影響居民收入分配的主要稅收工具，正在醞釀由分類型轉向分類與綜合相結合的混合型以便更好地促進公平分配，其改革的關鍵是以家庭為納稅單位，即綜合考慮居民整個家庭的收支狀況確定其應納稅額。這與“全面二孩政策的順利實施需要家庭作為支撐”①的政策訴求緊密相關。新一輪個人所得稅改革應通過差別化費用扣除等設計為生育二孩家庭減負。這不僅有助于全面二孩政策落地，也符合構建公平型個人所得稅的目標要求。

　　二、實現全面二孩政策目標需要個人所得稅政策的配合

　　(一)降低育兒支出需要個人所得稅的傾斜

　　眾所周知，“全面二孩政策本身只是影響人口出生的外因，內因則是育齡家庭的生育意愿和生育行為”。②80后和90后作為育齡人群的主力，其生育觀念與60后或70后顯著不同，生育意愿和生育決策更多地受到個體利益的影響，生育政策對他們的制約作用不斷減弱。如2000年和2011年我國分別放開了雙獨二孩政策和單獨二孩政策，但年輕的育齡人群并未對生育政策的調整作出積極響應。從目前學者對居民生育意愿的調查研究看，影響居民生育決策的主要因素是經濟負擔。以人口大省山東省為例，據山東省衛計委2015年對111個縣市的241個村級管理單位的19236個有效樣本的育齡夫婦二孩生育抽樣調查結果，影響“單獨”家庭生育二孩的主要原因是育兒成本較高，而對于年齡相對較大經濟實力相對較強的“雙非”家庭來說，盡管主要影響因素是身體原因，但經濟因素同樣不可忽略。③這一結論在張丹(2015)、卿石松(2015)、王文琦(2016)、陶濤(2016)等學者分別對西安、上海、南昌、北京居民生育意愿影響因素的相關研究結果中得到佐證。教育等育兒支出在我國居民家庭支出中占比近50%左右，高昂的育兒成本打擊了居民生育二孩的熱情。④居民希望通過減免個人所得稅降低其育兒支出。⑤我國現行個人所得稅在降低居民育兒支出方面存有一定缺陷，主要表現在以下幾個方面：一是納稅人和征管類型的設計不利于育兒支出的降低。一方面，我國個人所得稅的納稅人為個人，未考慮居民整個家庭的收支狀況。這不僅違背了稅收的公平原則，也不利于減輕育齡家庭的經濟負擔。另一方面，分類個人所得稅無法綜合考慮居民家庭的收支狀況，既不利于公平分配，更不利于促進家庭發展的稅收環境的形成。二是費用扣除的設計不利于降低育兒支出。孩子的養育成本除了母親的孕育成本外，還包括生活、教育、醫療等多方面支出。據《城市兒童生活形態(2012-2013)研究報告》，“兒童逐漸成為家庭消費的核心，在獨生子女家庭中，用于兒童的消費占到家庭開支的60%以上”。⑥2015年，僅教育支出一項“近五成的家長每年教育支出在6000元以上，29.1%的家庭投入近萬元。”⑦從我國目前個人所得稅的費用扣除看，無論是工資薪金所得項目，還是個體工商戶生產經營所得，這些項目的費用扣除中均沒有單獨的育兒支出，而是包含在每月3500元或4800元的生計費用扣除中。按照當前“一刀切”的稅制設計，不考慮實際贍養系數，“全面二孩”實際上提高了居民的稅負水平。對于絕大數人來說，3500元的費用扣除面對日漸高漲的育兒支出等支出，有些捉襟見肘。我們可以借鑒OECD等國家的做法，進行差別化費用扣除,以降低育兒的個人所得稅改革負擔。三是稅率和稅收優惠的設計不利于降低育兒支出。從稅率設計看，目前我國個人所得稅的稅率形式主要有3%-45%的七級超額累進稅率、5%-35%的五級超額累進稅率和20%的比例稅率三種形式。對大多數家庭來說，其收入來源主要是工資薪金收入，在七級超額累進稅率取消了15%這一檔稅率后，一些納稅人適用的稅率從10%直接爬升至20%，增加了稅收負擔。從稅收優惠設計看，在現行個人所得稅中，盡管稅收減免較多，但是除了托兒補助費、獨生子女補貼、婦女生育津貼、生育醫療費或其他屬于生育保險性質的津貼、補貼免稅外，其他減免稅政策則與育兒支出無關。我們可以通過稅收優惠設計，以激勵女性的生育意愿或降低用工單位的用工成本。

　　(二)良性人口增長機制的形成需要個人所得稅的支持

　　首先，從世界人口發展趨勢看，人口生育率總體呈下降趨勢。具體而言，較發達國家和地區1950—2000年間的人口生育率呈下降趨勢，進入二十一世紀后，除新加坡外的其他國家基本上止跌回升;欠發達國家與地區的生育率在1950—2015年間則呈持續下降的趨勢。①較發達國家生育率止跌回升的主要原因是，這些國家進入二十一世紀后紛紛采取了包括減免個人所得稅在內的人口激勵政策。②其次，我國人口增長過快趨勢得到抑制之后，人口老齡化、男女比例失調等結構性問題日漸顯現，低生育機制已然形成。2013年、2014年、2015年我國的人口出生率分別為12.08‰、12.37‰、12.07‰，③證明單獨二孩政策并未使人口增長明顯回升。為使全面二孩政策發揮好作用需要個人所得稅的支持。新一輪個人所得稅應充分考慮全面二孩政策對居民家庭產生的經濟影響，通過納稅人、費用扣除、稅收優惠等要素的設計以降低居民育兒支出，從而提高居民的生育意愿，進而促進良好生育機制的形成。

　　三、促進實現全面二孩政策目標的個人所得稅改革建議

　　(一)以家庭為納稅單位，構建以綜合課征為主、分類征收為輔的混合型模式

　　1.以家庭為納稅單位，改變納稅申報方式。家庭是社會的基本單位，人口政策的落實和收入差距的調節最終都落腳在家庭上。以家庭為納稅單位的關鍵是如何界定家庭的概念。我國目前的家庭形式包括單人家庭、二人家庭、三人家庭、空巢家庭、丁克家庭等多種形式，兩代人構成的核心家庭占到60%以上。④面對家庭形式的多元化和小型化，為方便稅率設計，應以具有確定婚姻關系的家庭為納稅單位，即一夫一妻為一個納稅單位，包括其撫養的未成年人。單親家庭、單人家庭、空巢家庭等作為家庭的特殊類型處理。改變納稅單位的同時還應改變納稅申報方式，即建立以家庭申報為主、個人申報為輔的申報辦法，日常稅款繳納仍以源泉扣繳為主，年終匯算清繳采取自行申報方式。2.合理界定綜合課征和分類課征的范圍。國際上的做法通常有兩種：一是將收入分為勤勞所得和非勤勞所得兩類，對前者綜合計征，對后者分類計征;二是將收入分為經常所得和偶然所得兩類，對前者綜合計征，對后者分類計征。從目前情況看，較適合我國國情的做法是，將工資薪金所得、個人工商戶生產經營所得、勞務報酬所得等具有經常性和連續性的收入列入綜合所得的計征項目;將利息、股息、紅利等所得列為分類計征項目，采用“反列舉稅目”的方法確定征稅范圍，對列舉項目免征，不列舉項目課稅，從根本上解決由于納稅人不同、所得項目不同、支付方式和時間不同等導致的稅負不公。

　　(二)稅前費用扣除差別化，減輕育兒成本

　　混合型個人所得稅的綜合征收部分按年計算，分類征收部分按次計算繳納，因此，利息、股息、紅利等所得項目可與現行政策保持一致，不扣除費用，家庭開支在綜合征收部分扣除。家庭開支扣除，除考慮家庭日常支出外，還應將贍養老人、撫養孩子、教育、醫療、住房等支出納入扣除范圍。這一點，我們可以借鑒日、韓等國的經驗，將家庭按照婚姻狀況、經濟負擔狀況等劃分為不同類型，納稅人的身份不同，所享受的稅收待遇也不同。此外，不同區域的納稅人可適用不同的扣除標準，并根據物價指數調整費用扣除額以消除物價因素對居民納稅的影響。

　　(三)降低超額累進稅率，調整稅收優惠范圍

　　一是按照不同的計征方式設計稅率。綜合項目應采用累進稅率，并降低最高邊際稅率、減少稅率級次，可設計5%-35%的五級超額累進稅率;分類項目可采用現行20%的比例稅率。二是取消針對外籍個人的探親費、子女費、伙食補貼等優惠;增加生育二孩家庭的稅收激勵，可對其退稅，也可仿效殘疾人工資企業所得稅稅前加計扣除的做法，允許雇傭生育二孩女性的企業進行稅前工資加計扣除。

　　(四)建立家庭納稅信息系統

　　可建立以家庭為單位的稅務編碼信息系統，以夫妻雙方其中一人的身份證號碼作為家庭申報的稅務編碼，以家庭每個人的身份證號碼作為個人的稅務編碼，家庭的所有收入信息都反映在家庭稅務編碼和各自的稅務編碼上。通過計算機網絡，稅務機關就可以掌握居民家庭的全部收入信息。

　　參考文獻：

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　　作者：高鳳勤 湯慧質

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